Avviamento e clientela nel conferimento dello studio odontoiatrico professionale in S.T.P.

Il panorama delle attività professionali è estremamente variegato: si va dal professionista che non ha alcuna struttura organizzativa (senza dipendenti, macchinari o locali) a studi professionali dotati di attrezzature complesse e costose; dal professionista che fattura poche migliaia di euro agli studi che realizzano ricavi di milioni di euro; dallo studio che non potrebbe esistere senza la figura di un determinato professionista a quello che attira clienti grazie alla sua organizzazione e attività, indipendentemente dal professionista titolare.

L’organizzazione di uno studio professionale, pur non costituendo giuridicamente un’azienda, ha un’evidente capacità di produrre reddito e gli studi professionali sono spesso assimilabili ad aziende sotto il profilo economico.

La nuova possibilità data ai professionisti di esercitare la propria attività attraverso società tra professionisti pone in rilievo il tema della trasformazione delle attività professionali in un modello societario, con la prospettiva di poter conferire il proprio studio in una S.T.P.

Se uno studio professionale non è qualificabile come "azienda" per l'assenza del fattore "impresa", bisogna chiedersi se lo studio, inteso come organizzazione, possa comunque essere configurabile come un complesso di beni conferibili in società, diverso dalla mera somma delle sue componenti, includendo beni quali "avviamento" (sia come plusvalore dell’organizzazione, sia come capacità del professionista di generare nuovi rapporti con i clienti) e "clientela" (intesa come il complesso dei rapporti esistenti con i clienti, inclusi i contratti in corso di esecuzione al momento del conferimento).

Dal punto di vista economico, la capacità di un professionista di generare reddito futuro non è affatto diversa da quella di un imprenditore: esistono imprese la cui attività dipende strettamente dalla presenza dell’imprenditore e altre che operano come organizzazioni autonome, indipendentemente dall’imprenditore; allo stesso modo, ci sono studi professionali con un avviamento oggettivo e altri che non esisterebbero senza la presenza di un determinato professionista. Tuttavia, in entrambi i casi, la misurabilità dell’attitudine a generare reddito futuro dipende dalle dimostrazioni di capacità reddituale offerte negli anni precedenti: sotto questo aspetto, non sembra esserci differenza tra imprese e studi professionali. Anche i contratti con i clienti, in corso di esecuzione al momento del conferimento, mantengono in genere il loro "carattere personale", poiché il professionista continuerà a svolgere la stessa attività per i "suoi" clienti.

Per quanto concerne la rilevanza fiscale del conferimento dello studio professionale, l’Agenzia delle Entrate ritiene di non poter condividere l’ipotesi di assimilarlo ad una vera e propria “cessione d’azienda”, poiché escluderebbe dalla tassazione le plusvalenze o minusvalenze realizzate.

In altri termini, per i soggetti che esercitano arti e professioni la rilevanza reddituale del conferimento degli elementi materiali ed immateriali va esaminata in base alle disposizioni riguardanti la determinazione del reddito di lavoro autonomo e non quello di impresa.

L’impossibilità di qualificare lo studio professionale oggetto di conferimento come azienda incide, infine, anche sull’assoggettabilità all’IVA dei beni intangibili quali avviamento e clientela. Pertanto, “ai fini dell’assoggettabilità all’iva, occorre considerare che i conferimenti in società (diversi da quelli che hanno per oggetto aziende) costituiscono cessioni di beni ed il relativo trattamento fiscale va verificato avendo riguardo all’oggetto del conferimento”.

Il Consiglio dei Ministri, in data 30 aprile 2024, ha approvato, in esame preliminare, un decreto legislativo che, in attuazione della legge delega sulla riforma fiscale (legge 9 agosto 2023, n. 111), opera la complessiva revisione del regime impositivo dei redditi delle persone fisiche (IRPEF) e delle società e degli enti (IRES). È stato introdotto il principio di neutralità fiscale (non realizzando quindi plusvalenze o minusvalenze) con riferimento a: operazioni straordinarie concernenti i conferimenti, trasformazioni, fusioni e scissioni relativi a società tra professionisti; apporti in associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni o in società semplici; apporti delle posizioni partecipative nelle associazioni professionali o società semplici in altre associazioni o società costituite per l’esercizio in forma associata di arti e professioni o in società tra professionisti.

Come per tutta la riforma fiscale delineata nella legge delega, il percorso è ancora lungo: quando sarà completato l’iter del decreto legislativo con l’approvazione definitiva, il Governo avrà 24 mesi di tempo per varare i decreti attuativi. Solo allora si capiranno gli esatti contorni della riforma sulla neutralità fiscale.

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